주거지역 소재 농지가 도시개발구역으로 지정된 경우 비사업용 토지 해당 여부
주거지역 소재 농지가 도시개발구역으로 지정된 경우 비사업용 토지 해당 여부
  • 안수남 세무사
  • 승인 2019.04.17 12:44
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① 국세청 유권해석 변경

주거지역으로 지정된 농지가 개발행위허가제한구역으로 지정되거나 도시개발구역으로 지정되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 경우 소득세법상 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지로 볼 것인지에 대하여 “환지지구 내에 있는 농지의 경우 재촌 자경을 하지 않는 경우에 대하여 농지로 사용하는데 제한이 없다는 이유로 비사업용 토지로 보아야 한다.”는 과세관청의 견해(재산세과- 964, 2009.5.18. 조심 2010서1317, 2010.9.13.)가 있었다. 도시지역 중 녹지지역의 경우에는 개발을 제한하기 위해 지정하고 고시 이후에도 경작이 금지되지 않으므로 경작 자체가 금지ㆍ제한되지 않기 때문에 과세관청의 견해와 동일하게 사용이 금지 또는 제한된 토지로 보지 않는 것이 타당하다 할 것이다. 그러나 주거지역 등으로 지정된 농지는 사실상 대지로 보므로, 건축 등 개발행위가 제한된 경우 해당기간은 사업용으로 사용한 것으로 의제함이 타당하다 할 것인바, 국세청도 “주거지역으로 지정된 농지가 개발구역으로 지정되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한된 경우에는 개발행위허가제한구역 및 도시개발구역으로 지정ㆍ고시된 날부터 「소득세법 시행령」 제168 조의14 제1항 제1호의 규정에 따른 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’로 본다.”고 유권해석(부동산납세-871, 2014.11.19.)을 하였다.

이후 실무적으로 개발구역으로 지정되어 주거지역으로 편입된 농지에 대하여는 개발구역으로 지정된 날부터 사업용 사용기간으로 의제하여 사업용 토지로 보아 중과세를 배제하여 왔다.

 

② 최근 조세심판원과 법원의 판단

조세심판원은 “도시개발구역으로 지정되더라도 다른 제한이 없다면 토지를 기존 용도로는 계속 사용할 수 있고, 사업시행자 등이 쟁점 토지의 경작행위를 금지한 사정이 나타나지 아니하므로 부득이한 사유로 청구인들이 재촌ㆍ자경하지 못하게 된 것은 아니라고 할 것이므로 쟁점 토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유 특별공제를 배제하여 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다”고 판단(조심 2016서1137, 2016.9.28.)하였다.

이에 대해 법원은 “도시개발구역으로 지정되어 도시지역으로 편입될 때까지 농지인 토지를 장기 보유하면서도 그 소재지에 거주하거나 스스로 경작한 사실이 없는바 소득세법 제104조3 제1항 제1호 (가)목에 따라 비사업용토지에 해당하고, 도시지역으로 편입된 이후에도 여전히 도시지역에 있는 농지로서 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 (나)목에 따라 비사업용토지에 해당한다. 따라서 농지가 도시지역으로 편입됨으로써 비로소 비사업용토지에 해당하게 되는 경우에 해당하지 않는다. 그럼에도 농지가 도시개발구역으로 지정되어 도시지역으로 편입되었다는 이유로 오히려 비사업용 토지에 해당하지 않는다고 보는 것은 실제 경작할 의사없이 재산 증식 수단으로 농지를 보유하다가 양도하는 경우 비사업용토지로 보아 농지에 대한 투기수요를 억제하려는 제도의 취지에 반한다. 따라서 도시계획사업의 실시계획이 인가되고 세부목록의 고시까지 이루어졌다 하더라도 그것이 원고가 농지를 본래의 용도인 농지로 계속 사용하는 것을 금지하거나 효력까지 있다고 볼 수 없는 이상 법령상 사용금지 제한에 해당되지 않는다.”고 판단(서울고등법원2017누65403, 2017.12.6., 대법원 2017두75996, 2018.4.12.)하였다.

 

③ 조세심판원과 법원의 판단에 대한 문제점

가. 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에 규정된 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지에 해당함.

○ 국세청은 기획재정부 재산세과-60(2014. 01. 21)의 유권해석이 나오기 전까지 소득세법 시행령 제168조의14 제1항 제1호의 사업용으로 보는 부득이한 사유 중 ‘법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지’를 해석함에 있어서 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 및 도시개발법에 따라 개발행위허가제한지역 및 도시개발구역으로 지정되어 건축 등 개발행위가 실질적으로 금지된 경우 해당 기간을 경작 등 본래 용도로의 사용 제한여부와 관계없이 사업용으로 사용한 것으로 보는지 여부가 쟁점이 되었다.

기획재정부의 견해는 도시지역안의 농지는 비사업용 토지로 보는 것이 원칙이나 다만, 도시지역 안의 농지라도 법령에 따라 사용이 금지∘제한된 기간은 사업용으로 사용한 것으로 의제하였다. 기획재정부는 상기 유권해석을 내리기 전에도 법령에 따라 사용이 제한되었는지를 판단할 때 녹지지역과 주거지역 등으로 지정된 농지는 다른 기준을 적용했다.

① 녹지지역은 개발을 제한하기 위해 지정하고 고시 이후에도 경작이 금지되지 않으므로 경작 자체가 금지∘제한되지 않는 때에는 사용이 금지∘제한된 토지로 보지 않음(기획재정부재산-380,2008.7.4.).

② 반면, 주거지역 등으로 지정된 농지는 사실상 대지로 보아 건축 등 개발행위가 제한된 경우 해당 기간은 사업용으로 사용한 것으로 의제함(기획재정부재 산-670, 2009.3.31.).

○ 도시지역 중 주거∘상업∘공업지역 안의 농지는 농지법상 각종 규제 완화와 도시지역의 특성 등으로 인하 여지가 상승이 초래될 가능성이 높아 투기적 거래의 대상이 될 수 있고, 이를 농지로 계속 이용하는 것은 국토의 균형 있는 이용∘개발과 보전이라는 측면에서 볼 때에도 바람직하지 않으므로, 재촌∘자경을 하였더라도 비사업용토지로 보아 양도소득세를 중과세(헌재2013 헌바207,2015.07.30.)한다.

○ 기 주거∘상업∘공업지역 등으로 지정된 농지는 사실상 대지와 경제적 가치 면에서 아무런 차이가 없음에도 농지로 계속 이용하는 것은 국토의 균형획재정부가 용도지역에 따라 달리 해석한 이유는 도시지역 안있는 이용∘개발 측면에서 바람직하지 않으므로 비사업 용 토지 판정 시 원칙적으로 해당 농지를 직접 경작했더라도 비생산적인 사용으로 보아 비사업용 토지로 규정하고 있는 바, 주거지역 등으로 지정된 농지를 사업용으로 판정받기 위해서는 형질변경 후 건축 등 지정 목적에 적합한 용도로 사용하여야 하나, 도시개발구역 등으로 지정∘고시된 경우 건축 등 개발행위가 제한되므로, 해당 농지는 사업용으로 판정받을 수 있는 것이 원천적으로 봉쇄되기 때문이다.

○ 한편, 대법원도 공익 또는 불가피한 사유로 법령상의 제한이나 개인이 책임질 수 없는 부득이한 사유로 토지를 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용할 수 없는 경우에도 그 토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 중과세하는 것은 불합리하므로, 법 제104조의3 제2항, 시행령 제168조의14 제1항, 시행규칙 제83조의5 제1항 등은 그러한 사유가 존재하는 기간 동안은 그 토지를 비사업용으로 사용한 것으로 보지 아니하도록 규정하고 있다고 판시(대법원 2011두28950, 2013.2.14.) 한 점, 도시개발법 제9조에 따라 도시개발구역으로 지 정 고시가 되면 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역으로 결정 고시된 것으로 보도록 규정하고 있는 바, 농지가 도시지역으로 결정되면 농지에서 재촌∘자경을 하더라도 사업용 토지로 인정받을 수 없다. 이러한 사정을 종합하여 그 동안 용도지역을 명확히 하지 않은 국세청의 유권해석을 정리하기 위해 “도시지역 내 주거지역으로 지정된 농지에 대하여 도시개발구역으로 지정고시 된 경우는 지정 고시된 날부터 소득 세법 시행령 제168조 제14 제1항 제1호에 따른 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’로 보는 것이다.”라고 구체적으로 유권해석을 내린 것이다.

 

소득세법상 비사업용 토지,6개 지목으로 비사업용요건 규정

개별공시지가 산정, 환지처분 공고 시점에 따라 지목 달라져

○ 그동안 국세청은 이러한 유권해석에 의해 관련 법령을 집행하여 왔음에도 불구하고, 조세심판원은 종전 국세청 유권해석에 따라 도시개발구역으로 지정된 도시지역 내 주거지역 안의 농지에 대해 도시개발구역으로 지정되더라도 다른 제한이 없다면 토지를 기존 용도로는 계속 사용할 수 있고, 사업시행자 등이 쟁점 토지의 경작행위를 금지한 사정이 나타나지 아니하므로 부득이한 사유로 청구인들이 재촌 자경하지 못하게 된 것은 아니라고 할 것이므로 쟁점 토지를 비사업용 토지로 본 것은 정당하다고 하였고(조심2016서 1137,2016.09.28.), 이후 대법원도 하급심의 판단에 심리불속행(대법2017두75996,2018.04.12.)이지만 같은 견해를 보였다.

「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 주거지역은 거주의 안녕과 건전한 생활환경의 보호를 위하여 필요한 지역으로서 도시의 각종 활동 중 주거생활에 관련한 활동이 주로 행하여지는 지역을 말하므로, 주거지역 안의 농지를 경작하는 것을 본래의 용도라고 볼 수 없고(본래의 용도가 경작에서 주거용 건물 건축 등으로 변경된 것으로 보아야하며), 주거지역 안의 농지에서 재촌∘자경을 하는 경우 사업용으로 사용한 것으로 보지 않아 비사업용 토지로 규정한 점을 미루어보아 오히려 주거지역 안의 농지를 경작하는 것은 본래의 용도가 아닌 일시적인 용도라고 볼 수 있다. 농지 본래의 용도인 경작 자체가 금지 또는 제한되지 아니한 때라는 의미는 본래의 용도대로 재촌∘자경을 계속할 경우 사업용으로 인정되는 경우에 한한다고 할 것이므로, 도시지역 밖이나 도시지역 안이라고 하더라도 녹지지역이나 개발제한구역에 소재하는 농지에 한정하여 적용되어야 할 것이다.

조세심판원과 법원이 도시개발법에 의한 개발구역에 편입되어 용도지역이 주거지역으로 변경되고 주거지역으로 결정된 농지에 대하여 본래의 용도를 여전히 경작용으로 보아 법령에 따라 사용 금지 또는 제한된 토지에 해당되지 않는다고 판단한 것은 비사업용토지에 대한 제반 규정에 비추어 불합리한 판단으로 보인다.

 

나. 도시개발법상 도시개발구역 안의 토지는 사실상 지목이 잡종지이므로 소득세법 제104조의3 제1항 제4호에 해당한 토지로 보아 비사업용 토지 여부를 판단하여야 함.

□ 도시개발구역으로 지정된 토지의 지목은 사실상 잡종지에 해당한 토지임.

○ 소득세법상 비사업용 토지는 6가지 지목으로 나누어서 비사업용 요건을 규정하고 있는 바, 농지의 경우는 도시지역 밖이나 도시지역 안 중 녹지지역과 개발제한구역 내에 소재한 농지에서 재촌∘자경한 농지 또는 농지법, 그 밖의 법률에 의해 소유를 허용한 농지 등은 사업용으로 구분되지만, 시 이상 도시지역 안(녹지지 역과 개발제한구역은 제외)의 농지의 경우에는 재촌∘자경 여부에 불구하고 비사업용토지로 규정하고 있다.

○ 도시개발구역으로 지정되면 도시개발법 제9조 제2항의 규정에 따라 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역과 대통령령이 정하는 지구단위계획 구역으로 결정되어 고시된 것으로 봄에 따라 주거지역에 편입된다. 따라서 도시지역 안에 소재한 농지가 비사업용토지에서 제외되기 위해서는 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목에 해당하는 토지라야 비사업용토지에서 제외될 수 있다.(사전법령-599, 2017.12.08.).

○ 한편 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률(공 간정보관리법) 제67조 및 같은 법 시행령 제58조는 토지를 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야ㆍ광천지ㆍ염전ㆍ대(垈)ㆍ공장용지ㆍㆍㆍㆍ잡종지 등 28개로 구분하고 있는바, ‘다른 지목에 속하지 않는 토지’는 잡종지에 해당한다.

○ 도시개발법에 의하여 도시개발지구로 지정된 토지의 경우 개발사업이 진행되는 동안은 다른 지목에 속하지 않는 토지이므로 농지나 임야도 사실상 지목을 잡종지로 본다. 국토교통부의 개별공시지가 조사산정 지침에는 환지방식의 개발사업지는 개발사업지 내용도 구획별 획지(또는 필지)를 기준으로 조사하고, 해당 용도 목적의 나지(잡종지)로 기재하며, 개발사업지를 개발사업 후의 용도별 획지(또는 필지)로 조사한 이후에 환지방식의 사업지는 환지처분 공고 시점을 기준으로 개별필지별 이용 상황을 건축용도에 맞추어 조사한다고 규정되어 있다(국토교통부 2018년도 적용 개별공시 지가 조사ㆍ산정지침).

○ 도시개발법 제17조에 따라 실시계획을 작성하거나 인가하는 때에는 해당 실시계획에 대한 다음 각 호의 허가ㆍ승인ㆍ심사ㆍ인가ㆍ신고ㆍ면허ㆍ등록ㆍ협의ㆍ지정ㆍ해제 또는 처분 등에 관하여 인ㆍ허가 등을 받은 것으로 본다.(도시개발법 제19조 제1항)

 

1.~14. (생략)

15. 「건축법」 제11조에 따른 허가, 같은 법 제14조에 따른 신고, 같은 법 제16조에 따른 허가ㆍ신고 사항의 변경, 같은 법 제20조에 따른 가설건축 물의 허가 또는 신고

16. 「주택법」 제15조에 따른 사업계획의 승인

17.~31. (생략)

 

도시개발법에 의하여 실시계획인가 된 토지의 경우에는 각 법률에 따른 개발에 필요한 사항을 인ㆍ허가 받은 것으로 의제하므로, 해당 토지를 농지로 보는 이 아닌 개발 대상 예정 토지(잡종지)로 보는 것이 타당하다.

따라서 소득세법상 비사업용 토지 해당 여부를 판정함에 있어 쟁점 토지는 농지 또는 임야가 아니라 소득세법 제104조의3 제1항 제4호에 규정된 농지·임야 및 목장용지 외의 토지에 해당한다.

□ 도시지역 안의 토지는 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목의 해당 여부로 비사업용토지를 판정하여야 함.

○ 소득세법 제104조의3 제1항 각 호는 비사업용 토지의 범위를 규정함에 있어 농지, 임야, 목장용지, 그 밖의 토지 등 지목별로 구분하여 규정하고 있는바, 제4호는 “농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지”를 비사업용 토지로 규정하고, 각 목을 다음과 같이 규정하고 있다.

 

가. (생략)

나. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세 대상이 되는 토지

다. (생략)

 

○ 재산세 분리과세대상을 규정하고 있는 지방세법 제106조 제1항 제3호는 분리과세대상을 “과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지”라고 규정하고, 각 목을 다음과 같이 규정하고 있다.

 

가.~바. (생략)

사. 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지 로서 대통령령으로 정하는 토지

아. (생략)

 

○ 지방세법 시행령 제102조 제7항은 “법 제106조 제 1항 제3호 사목에서 대통령령으로 정하는 토지란 다음 각 호에서 정하는 토지(괄호 생략)를 말한다.”고 규정하고, 각 호를 다음과 같이 규정하고 있다.

 

1.~3. (생략)

4. 「도시개발법」 제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택 건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)(이하 생략). 다만, 다음 각 목의 기간 동안만 해당한다.

가. 도시개발사업 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 같은 법 제51조에 따른 공사완료 공고가 날 때까지

나.~다.(생략) 5.~12. (생략)

 

소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목에 의하면 농지·임야 및 목장용지 외의 토지 중 지방세법에 따라 재산세 분리과세대상이 되는 토지는 비사업용 토지에서 제외된다.

따라서 도시개발법에 의해 도시개발구역으로 지정되고 주거지역에 편입된 토지는 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목에 따라 비사업용 토지의 해당 여부를 판단하여야 한다.

안수남 세무사

 

 


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